固定資產(chǎn)折舊審計(jì)方法適用性分析

    本文是我們在固定資產(chǎn)審計(jì)工作實(shí)務(wù)中的一些思考和歸納，一點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)， 愿和廣大同行進(jìn)行交流。

    一、初次年審折舊逐臺測算法

    使用范圍：所有年審；上年未對被審計(jì)單位進(jìn)行年審；被審計(jì)單位固定資產(chǎn)核算已計(jì)算機(jī)化，因此可以逐臺測算固定資產(chǎn)折舊。

    主要思路：第一，根據(jù)各項(xiàng)固定資產(chǎn)合理的原值，規(guī)定的使用年限、殘值率，計(jì)算出各項(xiàng)固定資產(chǎn)上年累計(jì)折舊，與企業(yè)上年實(shí)際累計(jì)折舊相比較，如有差額，調(diào)整年初未分配利潤。第二，根據(jù)各項(xiàng)固定資產(chǎn)合理的原值，規(guī)定的使用年限、殘值率，計(jì)算出本年度各項(xiàng)固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊，與企業(yè)本年實(shí)際計(jì)提折舊相比較，如有差額，調(diào)整本年度成本或費(fèi)用。

    二、非初次年審折舊逐臺測算法

    使用范圍：所有年審；上年已對被審計(jì)單位進(jìn)行了年審，被審計(jì)單位固定資產(chǎn)核算已計(jì)算化，因此可以逐臺測算固定資產(chǎn)折舊。

    主要思路：根據(jù)各項(xiàng)固定資產(chǎn)合理的原值，規(guī)定的使用年限、殘值率，計(jì)算出本年度各項(xiàng)固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊， 與企業(yè)本年實(shí)際計(jì)提折舊相比較，如有差額，調(diào)整本年度成本或費(fèi)用。

    三、固定資產(chǎn)原值平均法

    適用范圍：所有年審；企業(yè)固定資產(chǎn)的核算未實(shí)行計(jì)算機(jī)化。

    主要思路：對固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行分類測算，對某一類固定資產(chǎn)，以前年度就有、本期繼續(xù)使用的，用固定資產(chǎn)原值A(chǔ)×年折舊率D計(jì)算應(yīng)計(jì)折舊。 對本年N月新增的固定資產(chǎn)， 其本年應(yīng)計(jì)折舊為： 固定資產(chǎn)本年折舊=年折舊率D×固定資產(chǎn)原值B×（12－N）/12.對本年M月減少的固定資產(chǎn)，其本年應(yīng)計(jì)折舊為： 固定資產(chǎn)本年折舊=年折舊率D×固定資產(chǎn)原值C×M/12=D×固定資產(chǎn)原值C×（M＋12－12）/12=D×固定資產(chǎn)原值C×[12－（12－M）]/12=D×固定資產(chǎn)原值C－D×固定資產(chǎn)原值C×（12－M）/12.

    綜上所述，對這類固定資產(chǎn)在全年應(yīng)計(jì)折舊為：

    [固定資產(chǎn)原值（A＋C） ＋固定資產(chǎn)原值B×（12－N）/12－固定資產(chǎn)原值C×（12－M）/12 ] ×年折舊率D

    應(yīng)用中應(yīng)注意的問題：在運(yùn)用此方法時(shí)，一定要向企業(yè)有關(guān)人員查詢是否有一些已提足折舊，但仍在繼續(xù)使用，因此還未進(jìn)行清理的固定資產(chǎn)。在這種情況下，企業(yè)固定資產(chǎn)原值雖然在賬面上，但是應(yīng)該停止計(jì)提折舊。如在折舊測試時(shí)沒有詢問核實(shí)上述情況，審計(jì)測算出來的折舊就會大于企業(yè)應(yīng)該計(jì)提的折舊，結(jié)果區(qū)分不出是企業(yè)少提折舊還是審計(jì)人員計(jì)算有誤。

    四、累計(jì)折舊率法

    適用條件：各種企業(yè)年審，企業(yè)固定資產(chǎn)的核算未實(shí)行計(jì)算機(jī)化。

    主要思路：分類計(jì)算上年和本年的累計(jì)折舊率，根據(jù)本年累計(jì)折舊率和上年累計(jì)折舊率的差額與該類固定資產(chǎn)應(yīng)有年折舊率相比，判斷該類固定資產(chǎn)本年折舊是否合理。

    五、年度折舊差額法

    適用范圍：股份制改造審計(jì)；企業(yè)曾經(jīng)評估調(diào)賬且調(diào)賬是法定有效的，被審計(jì)單位固定資產(chǎn)核算已計(jì)算機(jī)化， 因此可以逐臺測算固定資產(chǎn)折舊。

    這種方法又具體分為三種情況：

    （一）評估調(diào)賬在評估基準(zhǔn)日

    主要思路：第一，將企業(yè)固定資產(chǎn)明細(xì)賬導(dǎo)入電子表格并對照評估報(bào)告，逐臺核對企業(yè)是否嚴(yán)格將每臺固定資產(chǎn)的原值定為評估重置值，將累計(jì)折舊定為評估重置值與評估值之差�；�?qū)⑵髽I(yè)固定資產(chǎn)評估結(jié)果輸入電子表格，將每臺固定資產(chǎn)的原值定為評估重置值，將累計(jì)折舊定為評估重置值與評估值之差。第二，將經(jīng)上述第一步驟得出的企業(yè)固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊合計(jì)與企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊核對，如有差額，一定要找出原因，將企業(yè)固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊賬面數(shù)調(diào)整為上述第一步驟得出的固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊數(shù)。第三，以上述第一步驟得出的固定資產(chǎn)原值為基礎(chǔ)逐年計(jì)算各年應(yīng)計(jì)折舊額，如和企業(yè)各年計(jì)提的折舊有差別，調(diào)整期初未分配利潤或當(dāng)年成本費(fèi)用。

    （二）評估調(diào)賬在評估基準(zhǔn)日之后，企業(yè)在調(diào)賬日按以評估重置值為基礎(chǔ)計(jì)算的評估基準(zhǔn)日至調(diào)賬日應(yīng)計(jì)折舊加上評估折舊（評估重置值減評估值）作為調(diào)賬日的累計(jì)折舊。

    主要思路：第一，將企業(yè)調(diào)賬日固定資產(chǎn)明細(xì)賬導(dǎo)入電子表格并對照評估報(bào)告，逐臺核對企業(yè)是否嚴(yán)格將每臺固定資產(chǎn)的原值定為評估重置值， 如不符， 要將企業(yè)固定資產(chǎn)原值進(jìn)行調(diào)整以符合評估重置值�；�?qū)⑵髽I(yè)固定資產(chǎn)評估結(jié)果輸入電子表格，將每臺固定資產(chǎn)的原值定為評估重置值。第二，將評估調(diào)賬日累計(jì)折舊定為評估重置值與評估值之差加上評估基準(zhǔn)日至企業(yè)調(diào)賬日企業(yè)應(yīng)計(jì)提折舊，如和企業(yè)調(diào)賬日賬面累計(jì)折舊有差額，一定要找出原因進(jìn)行調(diào)整。第二，將以上述第一步驟得出的固定資產(chǎn)原值為基礎(chǔ)逐年計(jì)算調(diào)賬日后各年應(yīng)計(jì)折舊數(shù)，如和企業(yè)各年計(jì)提的折舊有差別，進(jìn)行調(diào)整期初未分配利潤或當(dāng)年成本費(fèi)用。

    （三）評估調(diào)賬在評估基準(zhǔn)日之后，但企業(yè)在調(diào)帳日未按以評估重置值為基礎(chǔ)計(jì)算的評估基準(zhǔn)日至調(diào)賬日應(yīng)計(jì)折舊加上評估折舊（評估重置值減評估值）作為調(diào)賬日的累計(jì)折舊。

    主要思路：因?yàn)槠髽I(yè)雖然評估結(jié)果調(diào)了賬，但累計(jì)折舊沒有任何一年是正確的， 因此從調(diào)賬日后測算固定資產(chǎn)折舊少了一個(gè)正確的時(shí)點(diǎn)為基礎(chǔ)，故不能用該種方法進(jìn)行折舊測算，而是要用到下述的“累計(jì)折舊差額法”。

    “年度折舊差額法”應(yīng)注意事項(xiàng)：第一，一定要在調(diào)賬日將企業(yè)賬面的累計(jì)折舊和計(jì)算出來的累計(jì)折舊核對，如不相符，一定要找出原因，進(jìn)行調(diào)整一致。因?yàn)椤澳甓日叟f法”只計(jì)算各年應(yīng)計(jì)折舊，與企業(yè)各年實(shí)際計(jì)提折舊相比，差額調(diào)期初或當(dāng)期。如在調(diào)賬日未將企業(yè)賬面累計(jì)折舊和審計(jì)人員計(jì)算出來的累計(jì)折舊進(jìn)行核對相符，雖然調(diào)整了各年企業(yè)應(yīng)計(jì)折舊數(shù)，也不能保證企業(yè)的累計(jì)折舊數(shù)是正確的。第二，在測算各年折舊前，一定要完成固定資產(chǎn)增加和減少的審計(jì)，并逐項(xiàng)記錄固定資產(chǎn)增加減少的原值、累計(jì)折舊和時(shí)間，以在計(jì)算固定資產(chǎn)年應(yīng)計(jì)折舊額時(shí)考慮固定資產(chǎn)年內(nèi)增減因素。

    六、累計(jì)折舊差額法

    適用范圍：股份制改造審計(jì)；企業(yè)曾經(jīng)評估調(diào)賬且調(diào)賬是法定有效的，被審計(jì)單位固定資產(chǎn)核算已計(jì)算機(jī)化， 因此可以逐臺測算固定資產(chǎn)折舊。

    主要思路：第一，將企業(yè)固定資產(chǎn)評估結(jié)果輸入電子表格，將每臺固定資產(chǎn)的原值定為評估重置值，將累計(jì)折舊定為評估重置值與評估值之差。第二，將經(jīng)上述第一步驟得出的企業(yè)固定資產(chǎn)原值為基礎(chǔ)逐年計(jì)算各年應(yīng)計(jì)折舊數(shù)。第三，將評估基準(zhǔn)日固定資產(chǎn)累積折舊逐年加上該年應(yīng)計(jì)折舊數(shù)，得出各年累積折舊數(shù)。第四，如和企業(yè)各年累計(jì)折舊有差異，進(jìn)行調(diào)整期初未分配利潤或當(dāng)年成本費(fèi)用。

    應(yīng)注意事項(xiàng)：運(yùn)用此方法由于不需在調(diào)賬日將企業(yè)賬面累計(jì)折舊和審計(jì)人員計(jì)算出的累計(jì)折舊相比較并將企業(yè)賬面累計(jì)折舊調(diào)整為審計(jì)人員計(jì)算出的累計(jì)折舊，故較“年度折舊差額法”簡單。但是在運(yùn)用此法時(shí)，一定要檢查和查詢清楚各年固定資產(chǎn)增減情況，使審計(jì)人員計(jì)算折舊的資產(chǎn)范圍和時(shí)間與企業(yè)計(jì)提折舊的范圍和時(shí)間一致，否則，雖然整個(gè)審計(jì)階段累計(jì)折舊調(diào)整量是正確的，各年累計(jì)折舊調(diào)整量可能不合理。

    七、倒軋法

    適用范圍：股份制改造審計(jì)；企業(yè)未曾經(jīng)過評估調(diào)賬或雖然經(jīng)過了評估調(diào)賬，但調(diào)賬法定無效。

    主要思路：第一，請?jiān)u估師提供評估基準(zhǔn)日的固定資產(chǎn)明細(xì)表，按照固定資產(chǎn)賬面原值，折舊年限，殘值率計(jì)算審計(jì)最后一個(gè)時(shí)點(diǎn)的累計(jì)折舊數(shù)。 第二，按照固定資產(chǎn)賬面原值、折舊年限、殘值率，結(jié)合固定資產(chǎn)增減變化情況，計(jì)算各審計(jì)年度應(yīng)計(jì)折舊額。第三，用某年底的累計(jì)折舊額，減本年折舊額，加本年轉(zhuǎn)出的折舊額，減本年轉(zhuǎn)入的折舊額，得出本年初累計(jì)折舊額。第四，根據(jù)計(jì)算出來的累計(jì)折舊額和企業(yè)賬面累計(jì)折舊額的差異，調(diào)整期初或本期。第五，將企業(yè)剝離的固定資產(chǎn)從電子表格中刪去，剩下入圍的固定資產(chǎn)各年累計(jì)折舊與剝離前固定資產(chǎn)各年累計(jì)折舊的差異作為各年剝離的累計(jì)折舊。

    應(yīng)注意的問題：這種方法主要優(yōu)點(diǎn)是可以和資產(chǎn)評估師密切配合。對審計(jì)人員的好處是：資產(chǎn)評估師會對最后一個(gè)審計(jì)時(shí)點(diǎn)（也是評估基準(zhǔn)日）的企業(yè)固定資產(chǎn)進(jìn)行詳細(xì)地整合、歸類、勘察并輸入電子表格（或要求企業(yè)輸入電子表格）。如果企業(yè)固定資產(chǎn)核算未實(shí)行計(jì)算機(jī)化，上述工作對審計(jì)師就猶為重要。在這種情況下，審計(jì)人員可以從后往前逐年推算各年累計(jì)折舊和應(yīng)計(jì)折舊。對評估人員的好處是：審計(jì)人員對固定資產(chǎn)的測算如不依照評估的分類和明細(xì)，進(jìn)行折舊調(diào)整后，評估人員在將審計(jì)人員對折舊的調(diào)整分配到具體的固定資產(chǎn)明細(xì)項(xiàng)目上去就會有困難。審計(jì)人員按評估師整理的固定資產(chǎn)明細(xì)進(jìn)行入圍資產(chǎn)折舊的測算，其結(jié)果評估師可以坐享其成，不用為分配調(diào)整折舊費(fèi)神。

    應(yīng)該注意的是，評估師對固定資產(chǎn)的分類是按照機(jī)器設(shè)備、電子設(shè)備、房屋建筑物、管道溝漕進(jìn)行的，而審計(jì)師在報(bào)表附注中披露固定資產(chǎn)明細(xì)往往要按專用設(shè)備、通用設(shè)備、房屋建筑物、非生產(chǎn)用設(shè)備等分類來披露。因此，利用這種方法對審計(jì)師的不利因素是還要將評估師整理出的明細(xì)表重分類匯總。

    （作者單位：北京岳華會計(jì)師事務(wù)所，北京華信誠稅務(wù)師事務(wù)所）